一、存貨的范圍

存貨，是指小企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等，以及農(nóng)業(yè)小企業(yè)(農(nóng)、林、牧、漁業(yè))為出售而持有的、或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的消耗性生物資產(chǎn)。

小企業(yè)的存貨包括：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉(zhuǎn)材料、委托加工物資、消耗性生物資產(chǎn)等。

二、存貨的取得

小企業(yè)取得的存貨，應當按照成本計量。由于存貨取得的方式是多種多樣的，而在不同的取得方式下，存貨成本的具體構(gòu)成內(nèi)容并不完全相同，因此存貨的實際成本應結(jié)合存貨的具體取得方式分別確定。

其具體分為以下五種：

(一)外購存貨的成本

外購存貨的成本包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及在外購存貨過程發(fā)生的其他直接費用，但不包括按照稅法規(guī)定可以抵扣的增值稅額。

根據(jù)企業(yè)的具體核算方式，小企業(yè)外購存貨成本的核算分為：

1.計劃成本核算方式

材料已收到、但尚未辦理結(jié)算手續(xù)的，可暫不作會計分錄;待辦理結(jié)算手續(xù)后，再根據(jù)所服金額或發(fā)票賬單的應付金額，借記“材料采購”，貸記“銀行存款”等科目。

小企業(yè)采用計劃成本進購入材料的采購成本。

小企業(yè)外購材料，應當按照發(fā)票賬單所列購價款、運輸費、裝卸費、保險費以及在外購材料過程中發(fā)生的其他直接費用，借記“材料采購”，按照稅法規(guī)定可抵扣的增值稅進項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”科目，按照購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及在外購材料過程發(fā)生的其他直接費用，貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”、“預付賬款”、“應付賬款”等科目。

材料已收到、但尚未辦理結(jié)算手續(xù)的，可暫不作會計分錄;待辦理結(jié)算手續(xù)后，再根據(jù)所服金額或發(fā)票賬單的應付金額，借記“材料采購”，貸記“銀行存款”等科目。

月末，應將倉庫轉(zhuǎn)來的購收料憑證，分別下列不同情況處理：

對于收到發(fā)票賬單的收料憑證(包括本月付款或開出，承兌商業(yè)匯票的上月收料憑證)，應按照實際成本和計劃成本分別匯總，并按照計劃成本，借記“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目，貸記“材料采購”科目;實際成本小于計劃成本的差異做相反的會計分錄。

對于尚未收到發(fā)票賬單的收料憑證，應按照計劃成本暫估入賬，借記“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目，貸記“應付賬款——暫估應付賬款”科目，下月初用紅字做同樣的會計分錄沖回，以便下月收到發(fā)票賬單等結(jié)算憑證時，按照正常程序進行賬務處理。

2.實際成本核算方式

小企業(yè)采用實際成本進購入材料的采購成本

小企業(yè)購入材料、商品等物資，借記“在途物資”科目，有可抵扣的增值稅進項稅額的，借記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”科目。貸記“庫存現(xiàn)金”等相應科目。

材料或商品已經(jīng)收到、但尚未辦理結(jié)算手續(xù)的，可暫不做會計分錄;待辦理結(jié)算手續(xù)后，再根據(jù)所付金額或發(fā)票賬單的應付金額，借記“在途物資”科目，貸記“銀行存款”

小企業(yè)已經(jīng)預付貨款的材料或商品驗收入庫后，貸方要記“預付賬款”科目。

應向供應單位、外部運輸機構(gòu)等收回的材料或商品短缺或其他應沖減材料或商品采購成本的賠償款項，應根據(jù)有關(guān)的索賠憑證，借記“應付賬款”或“其他應收款”科目，貸記“在途物資”科目。

因自然災害等發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，先記入“待處理財產(chǎn)損益”科目，查明原因后再作處理。

月度終了，對于收到發(fā)票賬單的收料憑證(包括本月付款或開出、承兌商業(yè)匯票的上月收料憑證)，應按照匯總金額，借記“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”、“庫存商品”等科目，貸記“在途物資”科目。

對于尚未收到發(fā)票賬單的收料憑證，與計劃成本核算方式的處理相同，應按估計金額暫估入賬，下月初用紅字做同樣的記錄，予以沖回。

(二)加工取得存貨的成本

通過進一步加工取得存貨的成本，包括直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。

經(jīng)過一年期以上的制造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生的借款費用，也計入存貨的成本。其中借款費用，是指小企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本，包括：借款利息，輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。

《小企業(yè)會計準則》第十四條小企業(yè)應當根據(jù)生產(chǎn)特點和成本管理的要求，選擇適合于本企業(yè)的成本核算對象、成本項目和成本計算方法。小企業(yè)發(fā)生的各項生產(chǎn)費用，應按照成本核算對象和成本項目分別歸集。

具體如下：

1.屬于材料費、人工費等直接費用，直接計入基本生產(chǎn)成本和輔助生產(chǎn)成本。

2.屬于輔助生產(chǎn)車間為生產(chǎn)產(chǎn)品提供的動力等直接費用，應當作為輔助生產(chǎn)成本進行歸集，然后按照合理的方法分配計入基本生產(chǎn)成本，也可以直接計入所生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生的生產(chǎn)成本。

3.其他間接費用應當作為制造費用進行歸集，月度終了，再按一定的分配標準，非配計入有關(guān)產(chǎn)品的成本。

自制并已驗收入庫的材料，按照實際成本，借記“原材料”科目，貸記“生產(chǎn)成本”科目。

(三)投資者投入存貨的成本

投資者投入存貨的成本，應當按照評估價值確定。

企業(yè)收到投資者投入的存貨，按照評估價值，借記“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”、“庫存商品”、“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”等科目，按投資者在注冊資本中所占份額，貸記“實收資本”或“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積”科目。

(四)自行栽培、營造、繁殖或養(yǎng)殖的消耗性生物資產(chǎn)的成本

《小企業(yè)會計準則》第十二條(五)自行栽培、營造、繁殖或養(yǎng)殖的消耗性生物資產(chǎn)的成本，應當按照下列規(guī)定確定：

1.自行栽培的大田作物和蔬菜的成本包括：在收獲前耗用的種子、肥料、農(nóng)藥等材料費、人工費和應分攤的間接費用。

2.自行營造的林木類消耗性生物資產(chǎn)的成本包括：郁閉前發(fā)生的造林費、撫育費、營林設(shè)施費、良種試驗費、調(diào)查設(shè)計費和應分攤的間接費用。

3.自行繁殖的育肥畜的成本包括：出售前發(fā)生的飼料費、人工費和應分攤的間接費用。

4.水產(chǎn)養(yǎng)殖的動物和植物的成本包括：在出售或入庫前耗用的苗種、飼料、肥料等材料費、人工費和應分攤的間接費用。

(五)委托加工的存貨的成本

委托加工存貨的成本，一般包括加工過程中實際耗用的原材料或半成品成本、加工費、運輸費、裝卸費等。

小企業(yè)發(fā)給外單位加工的物資，按照實際成本，借記“委托加工物資”，貸記“原材料”、“庫存商品”等科目;按照實際計劃成本或售價核算的，還應同時結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異或商品進銷差價。支付加工費、運雜費等，借記“委托加工物資”科目，貸記“銀行存款”等科目。

需要交納消費稅的委托加工物資，由受托方代收代繳的消費稅，借記“委托加工物資”(收回后用于直接銷售的)，或“應交稅費——應交消費稅”科目(收回后用于繼續(xù)加工的)，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目。

加工完成驗收入庫的物資，按照加工收回物資的實際成本和剩余物資的實際成本，借記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記“委托加工物資”。

采用計劃成本或售價核算的，按照計劃成本或售價，借記“原材料”或“庫存商品”科目，按照實際成本，貸記“委托加工物資”科目，按照實際成本與計劃成本或售價之間的差額，借記或貸記“材料成本差異”或貸記“商品進銷差價”科目。采用計劃成本或售價核算的，也可采用商業(yè)材料成本差異率或商品進銷差價率計算分攤本月應分攤的材料成本差異或商品進銷差價。

三、發(fā)出存貨的計價

(一)計價方法

對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。

對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。

對于周轉(zhuǎn)材料，采用一次轉(zhuǎn)銷法進行會計處理，在領(lǐng)用時按其成本計入生產(chǎn)成本或當期損益;金額較大的周轉(zhuǎn)材料，可采用分次攤銷法進行會計處理，出租或出借的周轉(zhuǎn)材料，不需要結(jié)轉(zhuǎn)其成本，但應當進行備查登記。

對于已售存貨，應當將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為主營業(yè)務成本或其他業(yè)務支出。

1.先進先出法

先進先出法是以先購入的存貨應先發(fā)出(銷售或耗用)這樣一種假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進行計價。

采用這種方法，先購入的存貨成本在后購入存貨成本之前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。

2.加權(quán)平均法

(1)移動加權(quán)平均法，是指以每次進貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進貨數(shù)量與原有庫存存貨的數(shù)量之和，據(jù)以計算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進貨前計算各次發(fā)出存貨成本的依據(jù)。

(2)月末一次加權(quán)平均法，是指以當月全部進貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除當月全部進貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)計算當月發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本的一種方法。

3.個別計價法

個別計價法，其特征是逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，把每一種存貨的實際成本作為計算發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的基礎(chǔ)。

這種方法適用于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務的成本。個別計價法確定的存貨成本最為準確。

(二)賬務處理

1、生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)用原材料

原材料在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，其成本形成產(chǎn)品成本或直接轉(zhuǎn)化為費用。企業(yè)應按發(fā)出原材料的用途，將其成本直接計入產(chǎn)品成本或當期費用。領(lǐng)用原材料時，按計算確定的實際成本記，涉及的借方科目有“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“委托加工物資”、“銷售費用”、“管理費用”等，貸記“原材料”科目。

2、出售的庫存商品或原材料

小企業(yè)對外銷售庫存商品，取得的銷售收入作為主營業(yè)務收入，相應的庫存商品成本作為主營業(yè)務成本。銷售商品時，借記“銀行存款”或“應收賬款”等科目;按實現(xiàn)的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務收入”科目，按增值稅銷項稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目，同時按發(fā)出存貨的商品的賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營業(yè)務成本”科目，貸記“庫存商品”科目。

企業(yè)對外銷售原材料，取得銷售收入作為其他業(yè)務收入，相應的原材料成本計入其他業(yè)務成本。

【例5-14】海公司銷售一批原材料，售價3000元，增值稅銷項稅額510元，價款已收存銀行。該批原材料的賬面價值2000元。

其賬務處理如下：

借：銀行存款3510

貸：其他業(yè)務收入3000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)510

借：其他業(yè)務成本2000

貸：原材料2000

四、存貨清查

存貨是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，且處于不斷銷售或耗用以及重置之中，具有較強的流動性。為了加強對存貨的控制，維護存貨的安全完整，企業(yè)應當定期或不定期對存貨的實物進行盤點和抽查，以確定存貨實有數(shù)量，并與賬面記錄進行核對，確保存貨帳實相符。企業(yè)至少應當在編制年度財務會計報告之前，對存貨進行一次全面的清查盤點。

根據(jù)存貨清查的結(jié)果，可以分為：

(一)盤盈存貨的會計處理

盤盈的各種材料、產(chǎn)成品、商品等，應當按照同類或類似存貨的市場價格或評估價值，借記“原材料”、“庫存商品”、“庫存現(xiàn)金”等科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目。盤盈的各種材料、產(chǎn)成品、商品等，按照管理權(quán)限經(jīng)批準后處理時，按照本科目余額，借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目(待處理流動資產(chǎn)損溢、待處理非流動資產(chǎn)損溢)，貸記“營業(yè)外收入”科目。

(二)盤虧存貨的會計處理

盤虧、毀損、短缺的各種材料、產(chǎn)成品、商品等，應當按照其賬面余額，借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，貸記“材料采購”或“在途物資”、“原材料”、“庫存商品”、“庫存現(xiàn)金”等科目。涉及增值稅進項稅額的，還應進行相應的賬務處理。

盤虧、毀損、報廢的各項資產(chǎn)，按照管理權(quán)限經(jīng)批準后處理時，按照殘料價值，借記“原材料”等科目，按照可收回的保險賠償或過失人賠償，借記“其他應收款”科目，按照本科目余額，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目(待處理流動資產(chǎn)損溢、待處理非流動資產(chǎn)損溢)，按照其借方差額，借記“營業(yè)外支出”科目。

五、新增科目的核算

(一)材料成本差異

若企業(yè)采用計劃成本法核算，應設(shè)置“材料成本差異”科目，核算材料的計劃成本與實際成本的差額。

小企業(yè)也可以根據(jù)實際情況在“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目下設(shè)置“成本差異”明細科目進行核算。

小企業(yè)驗收入庫材料發(fā)生的材料成本差異，實際成本大于計劃成本的差異，借記“材料成本差異”，貸記“材料采購”科目;實際成本小于計劃成本的差異做相反的會計分錄。入庫材料的計劃成本應盡可能接近實際成本。

結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應負擔的材料成本差異，按照實際成本大于計劃成本的差異，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費用”、“銷售費用”、“委托加工物資”、“其他業(yè)務成本”等科目，貸記“材料成本差異”;實際成本小于計劃成本差異做相反的會計分錄。

發(fā)出材料應負擔的成本差異應當按月份攤，不得在季末或年末一次計算，發(fā)出材料應負擔的成本差異，除委托外部加工發(fā)出材料可按照月初成本差異率計算外，應使用本月的實際成本差異率;月初成本差異率與本月實際成本差異率相差不大的，也可按照月初成本差異率計算。

“材料成本差異”科目期末借方余額，反映小企業(yè)庫存材料等的實際成本大于計劃成本的差異;貸方余額反映小企業(yè)庫存材料等的實際成本小于計劃成本的差異。

(二)周轉(zhuǎn)材料

“周轉(zhuǎn)材料”科目核算小企業(yè)庫存的周轉(zhuǎn)材料的實際成本或計劃成本。

小企業(yè)購入、自制、委托外單位加工完成并驗收入庫的周轉(zhuǎn)材料，以及對周轉(zhuǎn)材料的清查盤點，比照“原材料”科目的相關(guān)規(guī)定進行處理。各種包裝材料應在“原材料”科目內(nèi)核算;用于儲存和保管產(chǎn)品、材料而不對外出售的包裝物，應按照價值大小和使用年限長短，分別在“固定資產(chǎn)”或“周轉(zhuǎn)材料”科目核算。

小企業(yè)的包裝物、低值易耗品，也可以單獨設(shè)置“包裝物”、“低值易耗品”科目。包裝物數(shù)量不多的小企業(yè)，也可以不設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料”科目，將包裝物并入“原材料”科目核算。

銷售部門領(lǐng)用的周轉(zhuǎn)材料，隨同商品出售但不單獨計價的，其賬面價值計入銷售費用;隨同商品出售并單獨計價的，應視為材料銷售，將取得的收入作為其他業(yè)務收入，相應的周轉(zhuǎn)材料賬面價值計入其他業(yè)務成本。

領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料的核算方法：

1.一次轉(zhuǎn)銷法

一次轉(zhuǎn)銷法是指在領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料時，將其賬面價值一次計入有關(guān)成本費用的一種方法。

生產(chǎn)、施工領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料，通常采用一次轉(zhuǎn)銷法，按照其成本，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目。

2.分次攤銷法

分次攤銷法是指根據(jù)周轉(zhuǎn)材料可供使用的估計次數(shù)，將其成本分期計入有關(guān)成本費用的一種攤銷方法。

采用分次攤銷法，周轉(zhuǎn)材料應分別“在庫”、“在用”和“攤銷”進行明細核算。領(lǐng)用時應按照其成本，借記“周轉(zhuǎn)材料——在用”，貸記“周轉(zhuǎn)材料——在庫”;按照適用次數(shù)攤銷時，應按照其攤銷額，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料——攤銷”。

(三)消耗性生物資產(chǎn)

“消耗性生物資產(chǎn)”科目核算小企業(yè)(農(nóng)、林、牧、漁業(yè))持有的消耗性生物資產(chǎn)的實際成本。本科目可按消耗性生物資產(chǎn)的種類、群別等進行明細核算。

對于外購的消耗性生物資產(chǎn)，借記“消耗性生物資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。這相當于外購存貨的核算。

對于自行栽培或蓄養(yǎng)的消耗性生物資產(chǎn)，同加工取得存貨的成本類似，按照某一確認時點標準前發(fā)生的必要支出，確認為其成本，貸方相應記入“銀行存款”等科目。

農(nóng)業(yè)生產(chǎn)過程中發(fā)生的應歸屬于消耗性生物資產(chǎn)的費用，按應分配的金額，借記“消耗性生物資產(chǎn)”科目，貸記“生產(chǎn)成本”科目。

消耗性生物資產(chǎn)收獲為農(nóng)產(chǎn)品時，應按其賬面余額，借記“農(nóng)產(chǎn)品”科目，貸記“消耗性生物資產(chǎn)”科目。

出售消耗性生物資產(chǎn)，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目。按其賬面余額，借記“主營業(yè)務成本”等科目，貸記“消耗性生物資產(chǎn)”科目。

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