一、稅收代位權訴訟是稅收法定主義的重要因素

稅收法定主義，又稱為稅收法律主義、租稅法律主義、稅收法定原則、合法性原則等，是指稅法主體的權利義務必須由法律加以規定，稅法的各類構成皆必須且只能由法律予以明確規定；征納主體的權利義務只以法律規定為依據，沒有法律依據，任何主體不得征稅或減免稅收。[1]稅收法定是稅法至為重要的基本原則，或稱稅法的最高法律原則，[2]是現代民主原則和法治原則在稅收關系上的集中體現。[3]學者們不但對稅收法定主義的稱謂、內涵存有不同的表述，而且對該原則的內容所持觀點各異。代表性的觀點有三原則說和七原則說。三原則說認為，稅收法定原則包括課稅要素法定原則、課稅要素明確原則、程序合法原則（或稱征稅合法性原則）[4]。七原則說認為，稅收法定原則包括課稅要件法定原則、課稅要件明確原則、合法性原則、手續保障原則、禁止稅收協議原則、禁止類推適用原則和禁止溯及既往原則。[5]上述原則中既有稅收實體權利義務法定，又有稅收程序法定。稅收程序法定原則能夠保障稅收權利的實現和促使稅收義務的履行。

稅收代位權訴訟制度作為一種稅收訴訟制度，是稅收程序法定原則的具體體現。日本著名稅法學者指出，稅收訴訟從保護納稅人的權利出發，具有十分重要的意義，稅收訴訟制度的確定是稅收法定主義不可或缺的重要因素。[6]該學者所說的稅收訴訟由不服行政機關的申訴和稅收行政訴訟構成。事實上，稅收訴訟還應有稅收民事訴訟、稅收刑事訴訟。稅收代位權訴訟便是一種稅收民事訴訟；稅收訴訟應從保護納稅人的權利和國家稅收利益兩個方面出發，國家稅收利益的稅收訴訟也是稅收法定主義的應由之意。

二、稅收代位權訴訟是稅收征管權債權化的表現

馬克思主義的國家分配理論認為，稅收是國家憑借政治權力對社會產品進行再分配的形式，在征稅過程中，征稅機關長期以來習慣了以國家權力的化身出現，站在國家本位的立場上。從學者們對稅收的定義可以略見一斑。有學者認為，有學者認為，稅是國家憑借政治權利，按照預定標準，無償地征收實物或貨幣而形成的特定的分配關系；[7]有學者認為，稅收是國家為了實現其職能的需要，憑借政治權利，強制地、無償地取得財政收入的一種分配關系；[8]有學者認為，稅收是國家為了實現其職能的需要，憑借政治權利，運用法律手段，強制地、無償地、固定地集中一部份社會產品所形成的特定分配關系；[9]有學者認為，稅收指國家為實現其職能的需要，按照法律規定，以國家政權體現者身份參與國民收入分配和再分配，強制地、無償地、固定地取得財政收入的一種規范形式。[10]上述理論是我國多數稅法學者對稅收的基本認識。現在，已有著名稅法學者主張稅收為一種公法上的債。[11]這一理論的提出和這一觀念的樹立，既導致與稅收相關的理論發生重大變革，又對稅收立法、執法、司法、守法以及稅收法治建設產生長遠影響。稅收之債，就是作為債權人的國家或地方政府得請求作為稅收債務人的納稅人履行納稅義務的法律關系。[12]在稅收之債法律關系中，國家或地方政府是債權人，稅務機關是其代表人，納稅人是債務人。在稅收代位權訴訟中，