針對房地產(chǎn)行業(yè)的特殊性，如何在稅收待遇方面確定房地產(chǎn)開發(fā)完成前后的成本和條件，國家稅務總局發(fā)布的《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預售合同》取得的所得，應當依法納稅確認為銷售收入的實現(xiàn)。這說明房地產(chǎn)企業(yè)所得稅收入的確認不具備完工與否的條件，這與會計的相關規(guī)定有很大區(qū)別。相應地，企業(yè)所得稅成本與會計成本的處理也存在著本質(zhì)的區(qū)別。本文試圖分析產(chǎn)品開發(fā)完成前后的成本處理方法。開發(fā)產(chǎn)品完成前成本的確認開發(fā)產(chǎn)品完成前發(fā)生的成本通過“開發(fā)成本”科目反映出來。“開發(fā)成本”項目的內(nèi)容與國家稅務總局[2009]31號文中的稅費支出內(nèi)容相同，包括以下內(nèi)容：

I.征地費和拆遷補償費。是指取得土地開發(fā)使用權（或開發(fā)權）所發(fā)生的各項費用，主要包括土地收購價款或出讓金、市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置費等，土地使用權變更及附加費的地價及相關稅費、拆遷補償費、安置搬遷費、動遷房建設費、危房作物補償費等；二、前期工程費。

是指項目開發(fā)前期水文地質(zhì)調(diào)查、測繪、規(guī)劃、設計、可行性研究、準備和進場的費用。三是建安成本。

指開發(fā)項目開發(fā)過程中的建安成本，主要包括開發(fā)項目的建安成本。四是基礎設施建設成本。

是指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的基礎設施支出，主要包括道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通信、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費用，環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等景觀環(huán)境工程費用。五是公共設施成本。

是指開發(fā)項目中發(fā)生的公共配套設施支出，屬于獨立非營利性質(zhì)，產(chǎn)權屬于全體業(yè)主，或無償捐贈給當?shù)卣蛘檬聵I(yè)單位。6開發(fā)開銷。

是指企業(yè)為直接組織管理開發(fā)項目而發(fā)生的不能歸屬于特定成本對象的成本費用，主要包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費等，勞動保護費、項目管理費、周轉房攤銷、項目營銷設施建設費等在會計處理中，開發(fā)產(chǎn)品完工前預售收入的損益不結轉，累計借方發(fā)生額或期末余額“開發(fā)成本”科目反映了開發(fā)產(chǎn)品項目成本的實際投入。在稅收待遇方面，國稅發(fā)[2009]31號文第九條規(guī)定，銷售未完成開發(fā)產(chǎn)品所得，按估計毛利率按季（月）計算，計入當期應納稅所得額。由此可見，稅法應當確認未完成開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入，而不是直接計算相應的稅收成本，而是根據(jù)稅收毛利率間接確定銷售毛利。

開發(fā)產(chǎn)品完成后成本的確認

開發(fā)產(chǎn)品在開發(fā)完成交付使用時，應當在會計上確認收入，并將“開發(fā)成本”收取的成本按成本結轉至銷售成本銷售建筑面積占銷售建筑面積的比例。

在會計處理方面，無論是在資產(chǎn)負債表日還是財務報告日，成本項目所反映的成本都可能無法取得全部結算發(fā)票。為保證損益核算的真實性和準確性，還包括準確核算單位建筑面積開發(fā)成本的成本。因此，開發(fā)產(chǎn)品完工后，按銷售建筑面積和單位成本結轉的銷售成本，可以從會計報表中反映開發(fā)項目的實際經(jīng)營情況。在稅收待遇方面，國稅發(fā)[2009]31號文第九條規(guī)定，企業(yè)在產(chǎn)品開發(fā)完成后，應當及時結清稅收成本，計算以前銷售收入的實際毛利，同時，實際毛利與相應估計毛利的差額，計入當年應納稅所得額。第三十五條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品完成后，企業(yè)可以選擇在完成年度企業(yè)所得稅匯算清繳前確定稅收成本核算終止日期，不得滯后。上述稅法的內(nèi)容可以概括如下：

1。應稅成本必須在產(chǎn)品開發(fā)年度完工時結算。

2。根據(jù)結算的稅收成本，調(diào)整以前銷售收入的實際毛利與預計毛利之間的差額，計入當年應納稅所得額。稅務成本核算的結束日期在完工年度企業(yè)所得稅匯算清繳前。會計成本與稅收成本的區(qū)別如下：

1。會計費用的年末結算在資產(chǎn)負債表日結束，會計結算日可以是下一年5月31日前的任何時點。會計成本可以從未入賬成本中提取，稅收成本規(guī)定，提取的成本不得超過國稅發(fā)[2009]31號文第32條規(guī)定的范圍和標準。在12月31日至5月31日期間取得法律證據(jù)的，可以將會計核算作為下一年度的成本或沖減應計成本，稅法可以計入本年度的稅收成本。

[例]某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已于2008年9月完成一個房地產(chǎn)開發(fā)項目并交付使用。委外項目合同總金額8000萬元，2008年12月31日前取得的發(fā)票金額5000萬元。2009年4月取得的發(fā)票金額為1000萬元，a公司根據(jù)12月31日的合同成本墊付3000萬元。年末結轉后開發(fā)成本無余額。

稅務成本核算以2009年5月1日為終止日，企業(yè)的稅務成本包括：

（1）。2008年12月31日前取得的發(fā)票金額為5000萬元；

（3）。不超過合同總金額10%的計提成本為800萬元；

企業(yè)本年銷售成本為8000萬元，企業(yè)本年稅金為6800萬元，差額為1200萬元。

開發(fā)產(chǎn)品完工條件的確認

開發(fā)產(chǎn)品完工是結算稅收成本的前提。國稅發(fā)[2009]31號文件規(guī)定，除土地開發(fā)外，符合下列條件之一的開發(fā)產(chǎn)品，視為完成：

1。開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案；

2。開發(fā)的產(chǎn)品已投入使用；2；

3。此外，《國家稅務總局關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的產(chǎn)品竣工標準納稅確認條件的批復》（國稅函[2009]342號）明確指出，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建設開發(fā)的產(chǎn)品，應當在開始使用時使用，無論工程質(zhì)量是否通過驗收，或是否辦理竣工（竣工）備案手續(xù)和會計結算手續(xù)，均視為已完成。開發(fā)產(chǎn)品開始使用，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（含入住手續(xù)）或已實際投入使用。開發(fā)產(chǎn)品的報到手續(xù)未辦妥，驗收不合格的