第一章 總 則

　　第一條　為了規(guī)范注冊會計師出具非標準審計報告，制定本準則。

　　第二條 本準則適用于注冊會計師執(zhí)行整套通用目的財務(wù)報表（以下簡稱財務(wù)報表）審計業(yè)務(wù)。

　　第三條 本準則所稱非標準審計報告，是指標準審計報告以外的其他審計報告，包括帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。

　　非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。

　　第四條 注冊會計師在出具非標準審計報告時，應(yīng)當遵守本準則和《中國注冊會計師審計準則第1501號——審計報告》的相關(guān)規(guī)定。

　　第二章 審計報告的強調(diào)事項段

　　第五條 審計報告的強調(diào)事項段是指注冊會計師在審計意見段之后增加的對重大事項予以強調(diào)的段落。

　　強調(diào)事項應(yīng)當同時符合下列條件：

　　（一）可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，但被審計單位進行了恰當?shù)臅嬏幚恚以谪攧?wù)報表中作出充分披露；

　　（二）不影響注冊會計師發(fā)表的審計意見。

　　第六條 當存在可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況、但不影響已發(fā)表的審計意見時，注冊會計師應(yīng)當在審計意見段之后增加強調(diào)事項段對此予以強調(diào)。

　　第七條 當存在可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的不確定事項（持續(xù)經(jīng)營問題除外）、但不影響已發(fā)表的審計意見時，注冊會計師應(yīng)當考慮在審計意見段之后增加強調(diào)事項段對此予以強調(diào)。

　　不確定事項是指其結(jié)果依賴于未來行動或事項，不受被審計單位的直接控制，但可能影響財務(wù)報表的事項。

　　第八條 除本準則第六條和第七條規(guī)定的兩種情形以及其他審計準則規(guī)定的增加強調(diào)事項段的情形外，注冊會計師不應(yīng)在審計報告的審計意見段之后增加強調(diào)事項段或任何解釋性段落，以免財務(wù)報表使用者產(chǎn)生誤解。

　　第九條 注冊會計師應(yīng)當在強調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注，并不影響已發(fā)表的審計意見。

　　第三章 非無保留意見的審計報告

　　第十條 當存在下列情形之一時，如果認為對財務(wù)報表的影響是重大的或可能是重大的，注冊會計師應(yīng)當出具非無保留意見的審計報告：

　　（一）注冊會計師與管理層在被審計單位會計政策的選用、會計估計的作出或財務(wù)報表的披露方面存在分歧；

　　（二）審計范圍受到限制。

　　第十一條　如果認為財務(wù)報表整體是公允的，但還存在下列情形之一，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見的審計報告：

　　（一）會計政策的選用、會計估計的作出或財務(wù)報表的披露不符合適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告；

　　（二）因?qū)徲嫹秶艿较拗疲荒塬@取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告。

　　當出具保留意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當在審計意見段中使用“除……的影響外”等術(shù)語。如果因?qū)徲嫹秶艿较拗疲詴嫀熯€應(yīng)當在注冊會計師的責任段中提及這一情況。

　　第十二條　如果認為財務(wù)報表沒有按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，注冊會計師應(yīng)當出具否定意見的審計報告。

　　當出具否定意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當在審計意見段中使用“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項的重大影響”等術(shù)語。

　　第十三條　如果審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以至于無法對財務(wù)報表發(fā)表審計意見，注冊會計師應(yīng)當出具無法表示意見的審計報告。

　　當出具無法表示意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當刪除注冊會計師的責任段，并在審計意見段中使用“由于審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛”、“我們無法對上述財務(wù)報表發(fā)表意見”等術(shù)語。

　　第十四條　當出具非無保留意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當在注冊會計師的責任段之后、審計意見段之前增加說明段，清楚地說明導(dǎo)致所發(fā)表意見或無法發(fā)表意見的所有原因，并在可能情況下，指出其對財務(wù)報表的影響程度。

　　審計報告的說明段是指審計報告中位于審計意見段之前用于描述注冊會計師對財務(wù)報表發(fā)表保留意見、否定意見或無法表示意見理由的段落。

　　第四章　附 則

　　第十五條　本準則自2007年1月1日起施行。

　　附錄：

非標準審計報告的參考格式

　　1.帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告

審 計 報 告

ABC股份有限公司全體股東：

　　我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務(wù)報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務(wù)報表附注。

　　一、管理層對財務(wù)報表的責任

　　按照企業(yè)會計準則和《××會計制度》的規(guī)定編制財務(wù)報表是ABC公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚撸唬?）作出合理的會計估計。

　　二、注冊會計師的責任

　　我們的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當?shù)膶徲嫵绦颍康牟⒎菍?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務(wù)報表的總體列報。

　　我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。

　　三、審計意見

　　我們認為，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和《××會計制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

　　四、強調(diào)事項

　　我們提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注，如財務(wù)報表附注×所述，ABC公司在20×1年發(fā)生虧損×萬元，在20×1年12月31日，流動負債高于資產(chǎn)總額×萬元。ABC公司已在財務(wù)報表附注×充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營能力仍然存在重大不確定性。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計意見。

　　××會計師事務(wù)所　　　　　　中國注冊會計師：×××

　　（蓋章）　　　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　　　　　　　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××

　　　　　　　　　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　中國××市
二○×二年×月×日

　　2.保留意見的審計報告（審計范圍受到限制）

審 計 報 告

ABC股份有限公司全體股東：

　　我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務(wù)報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務(wù)報表附注。

　　一、管理層對財務(wù)報表的責任

　　按照企業(yè)會計準則和《××會計制度》的規(guī)定編制財務(wù)報表是ABC公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚撸唬?）作出合理的會計估計。

　　二、注冊會計師的責任

　　我們的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。除本報告“三、導(dǎo)致保留意見的事項”所述事項外，我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當?shù)膶徲嫵绦颍康牟⒎菍?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務(wù)報表的總體列報。

　　我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。

　　三、導(dǎo)致保留意見的事項

　　ABC公司20×1年12月31日的應(yīng)收賬款余額×萬元，占資產(chǎn)總額的×%.由于ABC公司未能提供債務(wù)人地址，我們無法實施函證以及其他審計程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　四、審計意見

　　我們認為，除了前段所述未能實施函證可能產(chǎn)生的影響外，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和《××會計制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

　　××會計師事務(wù)所　　　　中國注冊會計師：×××

　　（蓋章）　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　　　　　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××

　　　　　　　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　中國××市
二○×二年×月×日

　　3.否定意見的審計報告

審 計 報 告

ABC股份有限公司全體股東：

　　我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務(wù)報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務(wù)報表附注。

　　一、管理層對財務(wù)報表的責任

　　按照企業(yè)會計準則和《××會計制度》的規(guī)定編制財務(wù)報表是ABC公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚撸唬?）作出合理的會計估計。

　　二、注冊會計師的責任

　　我們的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當?shù)膶徲嫵绦颍康牟⒎菍?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務(wù)報表的總體列報。

　　我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。

　　三、導(dǎo)致否定意見的事項

　　如財務(wù)報表附注×所述，ABC公司的長期股權(quán)投資未按企業(yè)會計準則的規(guī)定采用權(quán)益法核算。如果按權(quán)益法核算，ABC公司的長期投資賬面價值將減少×萬元，凈利潤將減少×萬元，從而導(dǎo)致ABC公司由盈利×萬元變?yōu)樘潛p×萬元。

　　四、審計意見

　　我們認為，由于受到前段所述事項的重大影響，ABC公司財務(wù)報表沒有按照企業(yè)會計準則和《××會計制度》的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司20×1年12月31日的財務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

　　××會計師事務(wù)所　　　　中國注冊會計師：×××

　　（蓋章）　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　　　　　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××

　　　　　　　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　中國××市
二○×二年×月×日

　　4.無法表示意見的審計報告

審 計 報 告

ABC股份有限公司全體股東：

　　我們接受委托，審計后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務(wù)報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務(wù)報表附注。

　　一、管理層對財務(wù)報表的責任

　　按照企業(yè)會計準則和《××會計制度》的規(guī)定編制財務(wù)報表是ABC公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚撸唬?）作出合理的會計估計。

　　二、導(dǎo)致無法表示意見的事項

　　ABC公司未對20×1年12月31日的存貨進行盤點，金額為×萬元，占期末資產(chǎn)總額的40%.我們無法實施存貨監(jiān)盤，也無法實施替代審計程序，以對期末存貨的數(shù)量和狀況獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　三、審計意見

　　由于上述審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，我們無法對ABC公司財務(wù)報表發(fā)表意見。

　　××會計師事務(wù)所　　　　中國注冊會計師：×××

　　（蓋章）　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　　　　　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××

　　　　　　　　　　　　　　　　（簽名并蓋章）

　　中國××市
二○×二年×月×日